《营改增后建筑施工企业税务风险防范》
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【摘 要】我国建筑行业市场规模很大,企业数量众多,税务风险识别和风险管控能力强弱不一.作为国民经济支柱产业的建筑业,在保障国家财政,推动经济发展,加强宏观调控方面发挥重要的作用.建筑行业全面实施营改增,是深化供给侧结构性改革、构建统一税制、减轻企业负担、激发企业活力的一项重要举措,对于推动经济结构调整、促进企业转型发展具有重要意义.“营改增”能够避免重复征税,减轻企业税收负担,营改增后,增值税管理更加规范,承担的税务风险也更高,企业需要对原有的税收政策进行调整,以减少“营改增”给企业带来的不利影响.对建筑施工企业而言,由于工程项目多、分布广,增值税收集难,企业面临更为复杂的税务筹划管理.营改增后牵涉到整个管理体系和管理方式的调整,对企业的组织结构和经营模式也会产生影响,相关税收政策变化之后建筑施工企业也需要完善相关制度规定,建立或修订增值税管理制度及各部门制度,不断优化和完善相关合同条款,修订合同模板,这将有利于遏制非法转包、违法分包现象,有利于规范企业投标、合同签订、管理、资金支付、增值税会计核算等各环节的操作,有利于推动行业持续健康发展.
【关键词】营改增 建筑施工企业 风险防范 策略研究
从2016年5月1日起,我国全面实施营改增,将房地产业、金融保险业、建筑业、现代服务业都纳入到增值税的行业,建筑施工行业也需要缴纳增值税,营改增之后建筑施工企业避免了营业税条件下重复征税,企业的税负降低.营改增后虽然企业能够减轻税负,但同时也在一定程度上带来了税务风险,需要加以重视和防范.建筑行业进入了飞速发展的时期,需要积极引导建筑行业发展的方向,促进建筑行业更加高质量的发展.下面主要从营改增的相关内容、营改增后建筑施工企业主要的涉税风险以及营改增后建筑施工企业税务风险防范等方面展开研究.
一、营改增相关内容阐述
(一)营改增
所谓营改增,就是将营业税改为增值税,营改增后能够减轻企业税收负担,增加企业流,但还是有很多企业没有很快适应新的税制改革,没有有效应对并化解企业面临的税务风险,营改增后大部分建筑施工企业的税负不降反增,纳税形式变得更加复杂,建筑施工企业需要紧跟时展的步伐,注重提高自身精细化管理水平,有效防范企业面临的各种税务风险.
(二)营改增对建筑施工企业的影响
作为国民经济支柱产业的建筑业,营改增不仅使建筑业企业的收入、利润等财务指标发生变化,而且使企业在经营管理、组织架构、业务模式、增值税会计核算等方面都产生了重大变革.此外,还使建筑业上下游相关产业都发生了深刻变化,对行业发展影响深远.建筑施工企业实行营改增,企业的纳税人身份、纳税申报方式、计税依据、管理等发生根本性变化.面对新政策下税务法律风险加大等客观情况,企业需要结合自己的实际情况积极采取措施来予以应对,以降低企业税务风险.
(三)营改增对建筑施工企业的意义
营改增是一项系统工程,不单涉及企业的财税部门,更牵涉到整个管理体系和管理方式的调整,对企业的组织结构和经营模式也会产生影响,倒逼企业提高精细化管理水平.一是企业组织结构发生变化,需增设内部管理机构,或新成立劳务、租赁等专业公司;二是企业经营模式发生变化,营改增后,增值税销项税额和进项税额主体必须与中标主体保持一致;三是企业主动加强精细化管理,比如,为加强标前管理,规避源头风险,要让财税人员更多地参与合同评审,及时更新供应商纳税信息,加强供应商管理,规范招标采购工作,选择供应商时要把提供增值税专用作为前提条件;四是加强信息化系统应用,提高工作效率和精确度;五是加强财税管理,规避税务风险,开展以合同结算为抓手,以资金支付为控制点,严格审核资金支付依据的管理实践,确保业务流、资金流、票据流、合同流四流一致.
总体来看,营改增有助于规范建筑市场秩序,促进产业结构调整,有助于企业优化组织结构和经营模式,强化财务管理和成本核算,促進人员素质和管理水平的整体提升,也有利于促进建筑业下游企业规范经营,依法纳税.
二、营改增后建筑施工企业主要涉税风险
(一)经营模式风险
在建筑行业中,因母子公司资质共享情况较多,合同签订单位和实际施工单位不一致的情况比比皆是,这种经营模式会给施工单位带来比较大的税务风险,因为合同是由母公司签订的,实际施工方与合同签订方并不是同一主体,在施工过程中由合同签订方给建设单位开具,建设单位再根据工程形象进度和合同约定付款比例划拨款项给母公司,母公司再通过内部任务书的形式由子公司实际施工,子公司与母公司再通过内部往来进行工程款项的支付与结算.在营业税条件下,施工单位可以直接给建设单位开具全额,而营改增后子公司便不能直接给建设单位开具,子公司作为分包方只能先给母公司开具,母公司再给业主开具,存在合同主体与施工单位不一致的现象,违背了四流一致原则,这种经营模式会大大增加企业的税务风险
(二)业务模式风险
（1）甲供料调拨风险.由于工程建设市场为买方市场,业主强势,尽管建筑业营改增政策明确规定,老项目、清包工项目、甲供项目可选择简易计税,但如果业主为一般纳税人,存在进项税抵扣需求时,会要求施工企业选择一般计税方法,提供9%的增值税专用,否则不予支付预付款或工程进度款.这样无形中增加了建筑业企业税负,挤占了建筑业企业利润空间.业主甲供材的增加也减少了建筑业企业进项税抵扣.
（2）内部设备租赁风险.在母子公司资质共享的情况下,各个项目主要是由子公司来进行施工,在施工过程中由于施工需要,子公司需要租赁所有权属于母公司的设备,这种在纳税主体内部进行的设备租赁属于增值税应税行为,而且租赁的设备大部分是在营改增之前就已经购买了,因此租赁费大多只能取得3%的专票,13%的专票很少,抵扣不足,需要在一定程度上加以规避.
（3）劳务用工风险.在建筑施工行业,劳务用工主要分为专业分包和劳务外包,建筑业人工成本约占工程总造价20%-30%,雇佣的很多劳务班组不提供增值税专用,提供劳务输出的劳务企业选择3%的简易计税,建筑业企业人工费进项抵扣不足[5].而且现行计价依据中人工费与实际施工现场的人工费倒挂,定额人工费明显偏低,市场实际远超定额用工,营改增后,导致增值税计取基数偏低,直接造成投标环节中人工部分增值税计取不足,从而间接增加施工企业成本支出.
（4）供应商选择风险.在增值税纳税人划分方面,一般分为一般纳税人和小规模纳税人,营改增前,无论是从一般纳税人还是从小规模纳税人购买货物,只要取得了真实有效的,就可以在企业所得税前列支.营改增后,在同质不同价时,应依据不同类型供应商所能开具不同税率税票的情况,测算采购的平衡点,确定真正质优价廉的采购供应商,以保证“合同、货物、、资金”四流合一,减少税务风险.
(三)企业内控风险
（1）管理方面,营改增后增值税管理更加规范,企业承担的税务风险也更高.建筑施工企业在开具自行领购的增值税时,应严格按照营业执照规定的经营范围开具,不得为超出本单位经营范围外的应税行为开具,不得为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的,不得让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的,不得介绍他人开具与实际经营业务情况不符的.
（2）合同管理方面,营改增后建筑施工企业需要对原来营业税条件下的各类合同模板进行修订,因为增值税属于价外税,和税金是分离的,这一点与营业税是完全不同的.增值税的含税价和不含税价,不仅对企业的税负有不同的影响,其对企业收入和费用的影响也很大.因此建筑施工企业要加强合同管理,不论是材料供应合同,设备采购合同,还是分包合同,在签订前都要进行合理的测算,相关合同条款中要明确、增值税额、类型及开票日期,避免产生合同纠纷.
(四)预缴增值税,加重纳税成本风险
目前,建筑业实行“项目就地预缴增值税款,机构汇总清算、按月申报缴纳税款”的征管办法,由于预缴税手续复杂,不能从网上直接申报,而建筑施工企业又具有项目多且“偏、散、远”的特点,为了及时缴纳税款,往往需要在全国各个项目分别安排专职税务人员纳税申报事宜,加大了企业的纳税成本.此外,建筑施工企业在项目前期普遍垫资,业主预付款比例较小,对预付款要求预缴增值税,将严重影响建筑施工企业的流.
(五)PPP项目税务风险
随着国家“一带一路”政策的深入实施,建筑施工企业的海外项目和PPP项目逐步增多,施工过程中税收问题层出不穷,目前没有针对PPP项目的财税政策,不同的付费模式导致项目公司确认为不同的资产,项目公司收入适用何种税率,投资成本的进项税是否允许抵扣,没有明确标准和执行口径,各地税务机关理解千差万别,使企业无法进行涉税处理,导致PPP项目的税负和涉税风险增加.
三、建筑施工企业“营改增”后税务风险防范研究
(一)规范母子公司资质共享
为理顺营改增后母子公司资质共享增值税纳税关系,规范合同、财务核算及纳税管理、规避税务风险,建筑施工企业应对所有工程项目的合同签订、工程结算、收入确认、开具、税款缴纳等情况进行逐一梳理,建立相应台账.凡以母公司资质与甲方签订工程合同的项目,由相关分、子公司负责施工的,由母公司与分、子公司签订工程分包合同,分、子公司与供应商（分包商）签订合同,理顺总分包及供应商（分包商）合同关系,确保总、分、子公司进项税额的抵扣和在项目所在地差额预缴税款.相关分、子公司根据分包合同向母公司结算开票,母公司向甲方结算开票,总、分、子公司各自取得进项,各自独立缴纳增值税.相關分、子公司各自单独设置成本中心核算收入、成本,母公司设置成本中心核算总包收入、成本.母公司需要在项目所在地预缴税款等相关涉税业务时,由相关分、子公司负责以母公司名义.
(二)合理优化税率结构
（1）甲供项目直接适用简易计税方法.基于目前业主一方面采用甲供,一方面又强势要求建筑施工企业必须按一般计税方法,从而导致建筑业企业税负升高的现状,建议参照财税【2017】58号文对“建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务”甲供工程采用简易计税方法的规定,对于其他的甲供项目也应直接适用简易计税方法,不能选择一般计税方法.
（2）取消商品混凝土简易征收政策.商品混凝土占建筑工程总造价的20%左右,由于商品混凝土可按3%征收率简易计税,使得建筑业企业的进项税抵扣严重不足,加大建筑施工企业的税负.基于商品混凝土企业本身可取得大量13%的进项税用于抵扣,因此,建议取消商品混凝土简易征收政策,按一般计税方法,适用13%税率,若不能取消商品混凝土简易计税政策,也可考虑建筑业企业按9%抵扣率计算抵扣进项税.
（3）二、三类地材实行定率抵扣.建筑业企业对砂、土、石料等二、三类地材用量大,但由于提供这类土产材料的通常都是小规模纳税人,因此建筑业企业一般仅能取得3%征收率的专用或普通,导致建筑业企业进项税抵扣不足[8].建议对二、三类地材参照农产品进项税定率抵扣政策,允许建筑业企业按9%抵扣率计算抵扣进项税.
（4）劳务分包实行定率抵扣.基于建筑业劳务分包基本只能取得3%增值税专用的情况,建议对于劳务分包按9%抵扣率计算抵扣增值税,以解决建筑业特有的因劳务分包适用简易计税难以取得高税率增值税专用而导致进项抵扣严重不足的情况.
（5）内部存量资产计算抵扣.在母子公司资质共享的情况下,子公司因施工需要大量租赁所有权属于母公司的设备,而这些设备大部分在营改增前就已经购买了,这些内部存量资产金额巨大,导致进项税额抵扣不足,建议对这部分存量资产按账面净值的9%计算抵扣进项税,从而使进销匹配、税负合理.
（三）加强增值税管理
增值税是增值税纳税人销售货物、服务、不动产、提供应税劳务、交通运输等增值税应税行为开具的.建筑施工企业要根据《中华人民共和国管理办法》、《增值税专用使用规定》及国家其他有关法律和法规,加强增值税的领用、开具、取得、传递、保管、认证、抵扣等工作.建筑施工企业对违反规定虚的,应根据责任大小对相关人员进行处罚,并由虚相关人员承担虚给企业造成的所有损失,虚构成犯罪的,移交司法机关处理.
(四)加强合同管理
营改增后,建筑施工企业要注重对原有合同条款进行细致梳理,合同中必须明确和增值税额,增设甲乙双方开票信息条款,规范不同税率服务内容,明确规定提供的类型和日期,建立完善的合同联签制度,合同中还要注明乙方应严格遵守国家税务机关及财政部门的相关税收法律法规.
对于完全是卖方市场的货物,可能在签订合同时对方会要求预付款或是先付款后发货,这种合同的签订使得建筑施工企业取得合规的风险加大,因此在合同违约责任条款的规定中,应增加对方如不能按期提供双方合同约定的,应承担相应的违约责任,以规避此类合同带来的税务风险
(五)增值税预缴相关建议
（1）增值税按省预缴：增值税预缴手续较为复杂,在未开通网上预申报时给建筑业企业带来了很高的人力资源投入.因此,建议允许企业按省预缴增值税,由财政通过加大转移支付等手段解决地方收入分成问题.
（2）开通网上预缴申报：目前,总机构纳税申报可通过网上直接操作,但预缴仍只能到税务大厅.鉴于建筑施工企业项目所在地现场预缴方式增加大量人力、时间、交通成本等,建议开通网上预缴.
（3）取消收到预收款预缴增值税的规定：财税【2017】58号文取消了将收到预收款确认为产生纳税义务的界定,但因业主方在支付时通常索要增值税,致使该文件的政策效果大打折扣.为此,建议取消建筑业企业收到预收款时按照一定的预征率预缴增值税的规定.或者明确建筑业企业在收到预收款时,可向业主方开具增值税普通,但不缴纳增值税,待按照财税【2016】36号文规定的纳税义务发生时再缴纳税款并换[10]
(六)明确PPP相关政策
随着PPP项目的增多,越来越多的建筑施工企业参与到PPP项目中来,但PPP项目税收政策尚不明确,建议国家尽快出台相关政策,明确PPP项目征地拆迁费用的进项税抵扣;明确PPP项目除财政补贴外,地方政府财政补贴、政府付费和可行性缺口补贴是否缴纳增值税,以及适用税率、税目、开具等相关具体征管事项;明确PPP项目的融资利息是否可以抵扣进项税额等.
四、总结
做好企业税务筹划,降低企业税务风险,增强企业盈利能力是企业的最终目标.“营改增”既是机遇,也是挑战,建筑施工企业需要主动识别相关税务风险,注重自身结构的调整,不断完善相关合同条款,规范企业投标、合同签订、管理、资金支付、财务核算等各環节的操作,提高企业精细化管理水平,推动企业持续健康发展.
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作者简介：章新春（1973-）,男,会计师,专科,从事财务管理工作.
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