《政府会计制度改革的重大变化》
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摘 要：随着政府会计制度改革的深入,我国对政府会计制度进行了多维度修订,提出了双报告、双制度、雙分录的要求,建立了统一、科学、规范的政府会计制度体系.
关键词：政府会计制度；改革；财务报告；决算报告
1 政府会计制度改革的背景
1.1 政府会计制度改革的法律背景
2013年11月12日《关于全面深化改革若干重大问题的决定》首次提出清晰的目标“建立跨年度预算平衡机制,建立权责发生制的政府综合财务报告制度”.
2014年8月31日修订发布的《预算法》第97条规定：“各级政府财政部门应当按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告,报告政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性,报本级人民代表大会常务委员会备案”.
《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》（国发〔2014〕63号）指出“加快推进政府会计改革,逐步建立以权责发生制政府会计核算为基础,以编制和报告政府资产负债表、收入费用表等报表为核心的权责发生制政府综合财务报告制度”,这一改革方案为政府会计改革提供了顶层设计.
1.2 现行政府会计核算体系存在较大弊端
我国现行政府会计核算标准体系基本上形成于1998年前后,主要涵盖财政总预算会计、行政单位会计与事业单位会计,现行政府会计领域多项制度并存,体系繁杂、内容交叉、核算口径不一,造成不同部门、单位的会计信息可比性不高,通过汇总、调整编制的政府财务报告信息质量较低.
由于现行政府会计标准体系一般采用收付实现制,主要以提供反映预算收支执行情况的决算报告为目的,无法准确、完整反映政府资产负债“家底”,以及政府的运行成本等情况,难以满足编制权责发生制政府综合财务报告的信息需求.
2 新政府会计核算体系的建立
2015年以来,财政部按照《改革方案》要求,相继出台了《政府会计准则——基本准则》和存货、投资、固定资产、无形资产、公共基础设施、政府储备物资等6项政府会计具体准则,以及固定资产准则应用指南,政府会计准则体系建设取得积极进展.
2017年10月24日,财政部印发了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（财会〔2017〕25号）,自2019年1月1日起施行,鼓励行政事业单位提前执行.
为了确保2019年1月1日起新旧制度顺利衔接、平稳过渡,促进新制度的有效贯彻实施,财政部2018年2月1日出台了《关于印发〈政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表〉与〈行政单位会计制度〉〈事业单位会计制度〉有关衔接问题处理规定的通知》（财会〔2018〕3号）.
在政府会计核算标准体系中,基本准则属于“概念框架”,统驭政府会计具体准则和政府会计制度的制定；具体准则主要规定政府发生的经济业务或事项的会计处理原则,应用指南主要对具体准则的实际应用作出操作性规定；会计制度主要规定政府会计科目及其使用说明、报表格式及其编制说明等.会计准则和会计制度相互补充,共同规范政府会计主体的会计核算,保证会计信息质量.
新制度的出台,是财政部全面贯彻落实党的十八届三中全会精神和《改革方案》的重要成果,是服务全面深化财税体制改革的重要举措,在我国政府会计发展进程中具有划时代的重要意义.
3 政府会计制度改革发生的重大变化
2019年实施新的会计制度,继承了多年来我国行政事业单位会计改革的有益经验,反映了当前政府会计改革发展的内在需要和发展方向,相对于现行制度有以下重大变化与创新：
3.1 重构了政府会计核算模式
构建了“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的会计核算模式.所谓“适度分离”,是指适度分离政府预算会计和财务会计功能、决算报告和财务报告功能,全面反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息.所谓“相互衔接”,是指在同一会计核算系统中政府预算会计要素和相关财务会计要素相互协调,决算报告和财务报告相互补充,共同反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息.
1）“适度分离”的体现.一是“双功能”,在同一会计核算系统中实现财务会计和预算会计双重功能,通过资产、负债、净资产、收入、费用五个要素进行财务会计核算,通过预算收入、预算支出和预算结余三个要素进行预算会计核算.二是“双基础”,财务会计采用权责发生制,预算会计采用收付实现制,国务院另有规定的,依照其规定.三是“双报告”,通过财务会计核算形成财务报告,通过预算会计核算形成决算报告.
2）“相互衔接”的体现.一是对纳入部门预算管理的收支进行“平行记账”.对于纳入部门预算管理的收支业务,在采用财务会计核算的同时应当进行预算会计核算.对于其他业务,仅需要进行财务会计核算.二是财务报表与预算会计报表之间存在勾稽关系.通过编制“本年盈余与预算结余差异情况表”并在附注中进行披露,反映单位财务会计和预算会计因核算基础和核算范围不同所产生的本年盈余数与本年预算结余数之间的差异,从而揭示财务会计和预算会计的内在联系.
3.2 统一了现行各项单位会计制度
《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（以下简称新《制度》）有机整合了《行政单位会计制度》《事业单位会计制度》和医院、基层医疗卫生机构、高等学校、科学事业单位等行业事业单位会计制度的内容.
在科目设置、科目和报表项目说明中,一般情况下,不再区分行政和事业单位,也不再区分行业事业单位；在核算内容方面,基本保留了现行各项制度中的通用业务和事项,同时根据改革需要增加各级各类行政事业单位的共性业务和事项；在会计政策方面,对同类业务尽可能作出同样的处理规定.
3.3 全面引入权责发生制,科学界定了会计要素的定义和确认标准
新《制度》在财务会计核算中全面引入了权责发生制,对每个会计要素规范了其定义和确认标准,为在政府会计具体准则和政府会计制度层面规范政府发生的经济业务或事项的会计处理提供了基本原则,保证了政府会计标准体系的内在一致性.
在界定政府资产时,强调了“服务潜力”,除了自用的固定资产等以外,将公共基础设施、政府储备资产、文化文物资产、保障性住房和自然资源资产等纳入政府会计核算范围；对政府负债进行界定时,强调了“现时义务”,将政府因承担担保责任而产生的预计负债也纳入会计核算范围.
3.4 整合了基建会计核算
按照现行制度规定,单位对于基本建设投资的会计核算除遵循相关会计制度规定外,还应当按照国家有关基本建设会计核算的规定单独建账、单独核算,同时应将基建账相关数据按期并入单位“大账”.
新《制度》依据《基本建设财务规则》和相关预算管理规定,在充分吸收《国有建设单位会计制度》合理内容的基础上对单位建设项目会计核算进行了规定.单位对基本建设投资按照本制度规定统一进行会计核算,不再单独建账,大大简化了单位基本建设业务的会计核算,有利于提高单位会计信息的完整性.
3.5 构建了政府财务报告体系
新《制度》将报表分为预算会计报表和财务报表两大类.预算会计报表由预算收入表、预算结转结余变动表和财政拨款预算收入支出表组成,是编制部门决算报表的基础.财务报表由会计报表和附注构成,会计报表由资产负债表、收入费用表、净资产变动表和流量表组成,其中,单位可自行选择编制流量表.此外,新《制度》对报表附注应当披露的内容进行了细化,对会计报表重要项目说明提供了可参考的披露格式、要求按经济分类披露费用信息、要求披露本年预算结余和本年盈余的差异调节过程等.
参考文献
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